A房地产开发公司立项开发了一幢商住综合楼，1层~4层是商业用房，5层~20层是住宅，住宅中有普通住宅和非普通住宅，现已符合土地增值税清算条件。对该土地增值税清算单位中既有普通住宅、非普通住宅、非住宅的情况下，是区分普通住宅、非普通住宅和非住宅三类分别计算土地增值税，还是区分普通住宅和其他两类分别计算土地增值税？普通住宅核算的结果出现负增值是否可以抵减其他的增值额？普通住宅在会计处理上未分别核算是否能享受土地增值税优惠？

　　土地增值税是以一个清算单位的增值额作为计税依据，所以，清算单位划分不同，会产生不同的土地增值税清算结果。而在土地增值税清算单位的确认上，《土地增值税暂行条例实施细则》第八条规定，土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）进一步明确规定，土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。土地增值税政策同时规定，对纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。也就是说，一个清算单位如果开发的全部是普通住宅，其增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税；一个清算单位中即有普通住宅又有非普通住宅或非住宅的，如果普通住宅的增值额部分未超过普通住宅扣除项目金额20%的，也可以免征土地增值税。但《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税[1995]48号）十三条规定，对纳税人既建造普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额，不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用免税规定。《国家税务总局关于印发〈土地增值税清算管理规程〉的通知》（国税发[2009]91号）规定：“清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于由发改委或规划部门批准的分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；普通标准住宅是否与其他类型的房屋分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。”

　　结合上述政策，第一，同一清算单位中有普通住宅、非普通住宅或非住宅的，纳税人可以选择按普通住宅和其他商品房两类分别计算土地增值税，或不分别计算土地增值税。也就是说，除普通标准住宅外，同一清算单位中的不同类别的商品房一律合并计算土地增值税。第二，同一清算单位应当是作为一个土地增值税清算单位计算土地增值税，但对一个清算单位中包含有普通住宅及其他商品房的，并且纳税人对普通住宅分别核算土地增值额的，如果普通住宅的增值额为负增值，则可以冲减同一清算单位其他商品房的增值额。这是因为：普通住宅需要分别核算的目的在于享受普通住房的优惠政策，但纳税人是否愿意分别核算应视纳税人的意愿，而不是必须分别核算。在普通住房分别核算结果为负增值，纳税人当然可以选择合并计算，相应普通住宅中所隐含的负增值无形之中也就抵减了其他类型商品房的增值额。另外，如果普通住宅的增值率超过扣除项目金额20%的，也应当与其他商品房合并计算土地增值税。第三，开发项目中同时包含普通住宅和其他商品房的分别核算，并非是要求在会计处理上要分别核算，而是在计算土地增值税时应当分别计算。即应分别计算普通住宅和其他商品房收入及扣除项目。在普通住宅和其他商品房扣除项目的分摊上，应当参照《土地增值税暂行条例实施细则》第九条规定，即可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。