行政复议是处理纳税争议的法定程序。其最终目的是为了妥善解决因行政机关行政管理活动引起的行政争议，及时制止行政不作为．提高依法行政水平，实现社会和谐局面。这个程序自始至终是围绕解决行政争议这个主题展开的，定纷止争是其坚定不移的目标。

　　2007年5月，行政复议法实施条例对原有行政复议制度进行全面修订，完善了行政复议申请制度，进一步畅通复议渠道；改进和创新了行政复议审理方式，鼓励采用和解、调解的方式结案；要求加强对行政复议工作的组织领导、指导监督，充分发挥行政复议在解决行政争议中的主渠道作用。

　　顺应行政复议工作的新发展，为推进税务行政复议工作，2007年3月国家税务总局印发了《关于全面加强税务行政复议工作的意见》（国税发[2007]28号，以下简称国税发28号文件）。意见指出，要充分发挥行政复议解决税务行政争议的主渠道作用；通过行政复议力争把税务行政争议化解在税务机关内部；提高行政复议工作质量，努力做到案结事了。

　　以上行政复议工作的新要求、新精神有必要反映到税务行政复议规则中，税务行政复议规则的立法宗旨也应发生相应的变更。

　　（二）税务行政复议工作的经验做法需要规范，存在问题需要解决

　　行政复议法制定于1999年，它在推动全国行政复议工作中发挥了极为重要的作用。然而，随着经济社会的发展，行政复议法也存在一定的滞后现象，行政复议工作中出现了许多行政复议法没有规范的新情况。面对这些新情况，各地行政复议机关都进行了自己的研究和探索。同样，全国税务系统结合税务行政复议工作实际，在许多方面进行了积极探索和创新，包括行政复议听证、调查取证、案件提审、和解调解、重大案件备案、重大事项报告等。这些经验做法既加强和推进了税务行政复议工作，也体现了新形势对行政复议工作的新要求，因此，有必要将这些切实可行的做法在税务行政复议规则中予以肯定。

　　在肯定成绩的同时，我们也清醒地看到税务行政复议工作中还存在不少问题，如果不能及时予以解决，将直接影响行政复议职能的有效发挥。问题主要表现在：一是对行政复议工作在化解征纳矛盾方面的职能作用认识不到位，行政复议作为解决税务行政争议的主渠道作用发挥不够，有相当数量的纳税人在与税务机关发生行政争议时直接选择了行政诉讼，税务行政复议的公信力仍有待提高；二是现有的机构和人员配置不能完全适应行政复议工作的需要，大部分复议案件发生在市、县以下税务机关，而这些机关恰恰是行政复议工作机构及人员配备最为薄弱的环节，有的没有专门机构负责行政复议工作，有的甚至连专人负责也做不到，有的虽然有专人负责但变动频繁、素质不高，严重影响案件办理的质量和效率；三是对行政复议工作的基础投入不够，办案条件保障不足。这些问题亟待解决。

　　二、修订主要内容

　　《税务行政复议规则（暂行）》共8章52条，现行《税务行政复议规则》共12章105条。修订的主要内容包括立法宗旨、基本原则、和解与调解、行政复议证据、行政复议审理方式、地方税务局的复议管辖、行政复议指导和监督等制度。

　　（一）立法宗旨

　　现行规则明确规定了立法宗旨是：进一步发挥行政复议解决行政争议的作用，保护纳税人及其他当事人的合法权益，监督和保障税务机关依法行使职权。这一立法宗旨充分体现了新形势对税务行政复议工作的新要求，并及时总结和解决了税务行政复议工作新的经验和问题。

　　1.进一步发挥行政复议解决行政争议的作用。

　　中办27号文件明确提出，要充分发挥行政复议在解决行政争议中的重要作用。社会稳定是改革发展的基本保证，定纷止争是行政复议的价值取向。因此，现行规则把“进一步发挥行政复议解决行政争议的作用”作为立法宗旨并放在首要位置。

　　行政复议制度具有方便群众、快捷高效、方式灵活，不收费等特点和优势，而且行政复议机关（通常是上级行政机关）所特有的信息便利、专业优势以及相对公正的立场为迅速化解行政争议提供了可能。它能够将行政争议依法及时化解在基层、化解在初发阶段、化解在行政机关内部。

　　2.保护公民、法人及其他组织的合法权益。

　　行政复议是一项法律救济制度，其最基本的功能是对行政管理相对人权利和利益的救济。行政复议通过纠正违法或不当的行政行为，使当事人受到损害的权益得以恢复或弥补，其核心价值就是对当事人正当权益的保护，这是其作为法律救济制度的真正价值所在。

　　现行规则将“保护公民、法人和其他组织的合法权益”放在“保障和监督行政机关依法行使职权”前面，主要原因是：行政复议制度不仅仅是行政机关内部自我纠错的监督机制，更重要的是它是一项法律救济制度，具有保护公民、法人和其他组织的合法权益的重要职能。而这项制度的确立，最初的起因是公民、法人和其他组织的合法权益受到侵害，申请行政机关予以保护。因此，“保护公民、法人和其他组织的合法权益”应当作为首要功能，突出其地位。这与行政诉讼法的写法也是一致的。

3.监督和保障税务机关依法行使职权。

　　行政复议对税务机关行使职权具有两方面作用：一方面对税务机关行使职权的行为进行监督，纠正其违法或者不当的具体行政行为；另一方面对税务机关行使职权又起到保障作用，使税务机关能够更好地行使职权。

　　现行规则把“监督税务机关依法行使职权”写在“保障税务机关依法行使职权”前面，主要原因是：行政复议对内定位是内部监督制度，以监督为主，而且行政复议活动是以当事人的申请为前提，实行“不告不理”原则，它对行政机关的保障也是建立在对具体行政行为审查的基础上，并由此展开。

　　（二）基本原则

　　现行规则在坚持合法、公正、公开、及时、便民等行政复议基本原则的同时，增加了行政复议不得加重申请人法律责任原则的规定。行政复议不得加重申请人法律责任原则，是指行政复议机关在审查具体行政行为的合法性和适当性过程中，禁止自己作出或要求其他机关作出对行政复议申请人较原具体行政行为更为不利的行政复议决定。也就是说，行政复议机关对行政相对人不服具体行政行为而申请行政复议的案件，原则上不能将行政复议申请人置于更加不利的境地，既不能加重行政复议申请人的处罚或赋予更多的义务，也不能减损行政复议申请人的既得权利或利益。

　　现行规则明确这一原则，一是可以起到解除申请人“不敢告”的思想负担，鼓励纳税人及其他当事人通过行政复议的方式依法解决行政争议；二是有利于督促行政复议机关认真地听取申请人的意见，保证复议决定的公正性。

　　（三）和解与调解制度

　　现行规则结合税务工作实际和各地税务行政复议实践经验，设专章规定了和解与调解制度。

　　和解与调解的本质是一致的，就是当事人双方在自己可以自由处分属于自己权利内，通过友好协商，就某一事项的处理达成一致意见。它们的主要区别在于解决的形式，和解完全基于双方友好协商，意思是自治，无需第三人参与，俗称“私了”；调解，则是通过第三人居间调停达成合议，简言之，就是争议的多方或双方在中立者的协调下，通过对争议问题进行分析，考虑各种可能的解决方案，反复争论妥协，求同存异，最终达成一个较能满足各方需要的折中方案，实现共赢。和解与调解，作为一种传统的非讼纠纷解决方式，在各种代替性纠纷解决机制中历史最为悠久，是多元化纠纷解决机制的典型代表。尤其是民间纠纷的人民调解员制度，具有浓郁的民族性，是中华文化“和为贵”的标志性体现，根植于厚重的中华传统文化，实践于百姓日常生活，对于民族大家庭成员和睦相处，安居乐业，稳定社会秩序，推动社会进步，发挥了重大贡献。

　　中办27号文件提出明确要求，要利用和解与调解方法解决行政争议。行政复议法实施条例明确规定，对于行政机关行使裁量权作出的具体行政行为引起的行政复议案件，当事人之间可以和解，行政复议机关也可以调解。国税发28号文件则明确指出，要注重运用调解手段，实现法律效果与社会效果的统一。各级税务行政复议机关要增强运用调解手段解决行政争议的意识，将调解贯穿于行政复议的全过程。行政复议机关应当为适用和解与调解积极创造条件，妥善地解决税务行政争议案件。

　　此次规则修订专章增设和解与调解制度，明确规定和解与调解的适用范围和基本原则，允许申请人与被申请人在行政复议决定作出前可以自愿达成和解协议，经行政复议机构准许后终止行政复议，但申请人不得以同一事实和理由再次申请行政复议。同时，规定行政复议机关可以按照自愿、合法的原则进行调解，并规定了详细的程序和具体的要求。

　　（四）行政复议证据制度

　　取证、用证、认定证据是税收执法和税务行政复议工作中的薄弱环节，也是税务行政诉讼败诉的主要原因之一。行政复议法和复议条例都没有明确规定证据制度，2004年规则中专章规定证据制度是对系统行政复议工作经验总结的基础上确定的，实施效果明显（败诉率下降）。根据各地意见，现行规则进一步充实了行政复议证据制度，明确规定了行政复议证据的种类、审查要求、举证责任和排除规则，要求各级税务机关注重案件的证据，做到定案证据合法、真实、确凿、充分。既要注重审查税务机关提供的证据，也要重视纳税人提供的证据。

　　证据指能够证明案件真实情况的材料，即定案证据。行政复议机关对具体行政行为的审查，无疑最重要的是对相关证据的审查。“以事实为依据”，严格说来是“以证据证明的事实为依据”，没有证据支持的事实，在法律上没有意义。因此，国家税务总局在制定现行规则时，继续设专章对证据作出了规定。这里的证据标准既是行政复议机关据以审查具体行政行为的标准，当然也是具体行政行为作出时应具备的标准，通俗地说是税收执法的证据标准。税收执法本质上属于行政执法，税务机关在执法过程中搜集、使用证据应当符合国家关于行政执法证据的规定。由于人民法院处于对行政执法监督的最后环节，因此，税收执法中的证据应当与行政诉讼中的标准一致，适用行政诉讼法及其相关法律中关于证据的规定。

　　（五）行政复议审理方式

　　现行规则依据行政复议法及其实施条例的规定，结合税务行政复议工作自身的特点，在审理方式上创新规定。为了保证行政复议的公正、公开，提高税务行政复议案件的办理质量和效率，现行规则改变了行政复议审查以书面审查为主的审理方式，明确行政复议可以采取公开审理方式。规则规定行政复议机构根据申请人要求或者认为必要时，可以听取申请人、被申请人和第三人的意见，并可以向有关组织和人员调查了解情况；对重大、复杂的案件，申请人提出要求或者复议机构认为必要时，可以采取听证的方式审理。

　　书面审查是为了保证行政效率，同时也体现了便民原则，避免申请人来来往往的不便。但书面审查有明显的局限性，其前提是案件主要事实清楚，证据确凿，双方当事人对案件事实无争议。这样行政复议机关的主要精力就集中在审理具体行政行为适用法律依据是否正确，程序是否合法，处理是否适当等问题上。但是在事实不清、证据不确凿或复议双方当事人对于事实的陈述大相径庭的情况下，行政复议机关只靠书面审查，根本无法认定案件事实、对证据进行审查，也难以作出正确的行政复议决定。因此，仅仅依靠书面审查的方式，难以保证复议工作的质量。现行规则对行政复议案件的审理方式进行了进一步完善，明确行政复议机关还可以采取调查了解情况、组织听证等方式核实案件事实、证据，以便于作出正确的税务行政复议决定。当面听取意见、调查了解情况、组织听证有助干在税务行政复议过程中营造复议机关对申请人与被申请人一视同仁、平等对待的氛围，有利于增强税务行政复议的透明度和公正性，提高税务行政复议的公信力，有利于税务争议的彻底解决，真正提高行政复议办案质量，实现社会效果和法律效果的统一。

（六）地方税务机关的复议管辖制度

　　现行规则对地方税务机关的行政复议管辖作出了与2004年规则不同的规定，即对地方税务机关作出的具体行政行为实行选择管辖。选择管辖是指同时涉及两个以上具有行政复议管辖权的行政机关时，由申请人自由选择确定哪个机关作为行政复议机关的管辖制度。

　　行政复议法实施条例第二十四条规定，当事人对经国务院批准实行省以下垂直领导的部门作出的具体行政行为不服的，可以选择向该部门的本级人民政府或者上一级主管部门申请行政复议；省、自治区、直辖市人民代表大会及其常务委员会、人民政府另有规定的，依照省、自治区、直辖市人民代表大会及其常务委员会、人民政府的规定办理。行政复议法实施条例把实行省以下垂直管理体制行政机关的行政复议的管辖权的决定权下放给了省人民政府。若某省人民政府规定对该省地方税务机关作出的具体行政行为不服，只能向上一级税务机关申请行政复议，申请人就不能选择向该地方税务机关的本级人民政府申请行政复议。反之，省、自治区、直辖市人民政府没有作出规定，申请人仍有选择复议机关的权利，各级税务机关不得予以限制。

　　现行规则规定“申请人对各级地方税务机关作出的具体行政行为不服的，可以选择向上一级税务机关或者该机关的本级人民政府申请行政复议；向人民政府申请行政复议的，按照人民政府的有关规定办理”。同时，考虑到有的省人民政府规定对省级以下地方税务机关作出的具体行政行为不服的，只能向其上一级地方税务机关申请行政复议的情况，还规定了“省、自治区、直辖市人民代表大会及其常务委员会、人民政府对地方税务机关的复议管辖另有规定的，从其规定”。

　　（七）行政复议指导和监督

　　行政复议法实施条例设专章对行政复议指导和监督进行了规定。现行规则结合多年来税务行政复议工作实践和税收工作实际，也设专章要求对行政复议工作进行督导。

　　行政复议制度以其程序简捷、方便群众、解决争议的方式灵活等独特优势充分发挥了其预期作用。如何才能不断提高行政复议工作质量，确保不同地区税务行政复议机关对同一法律法规适用意见基本一致、对同类案件裁决结果基本一致，如何确保行政复议工作整体推进、协调发展，这些情况都迫切需要加强对税务行政复议工作的指导监督，提高行政复议工作的整体合力。这也是税务行政复议工作顺利开展的重要保证。

　　同时，虽然税务行政复议工作在保护纳税人合法权益和监督税务机关行政执法方面发挥了重要的职能作用，但行政复议工作质量不高的问题仍然存在。这其中的一个重要原因就是上下级指导、监督不到位。因此，制定现行规则时，根据行政复议法实施条例的规定，设专章增设规定了税务行政复议的指导和监督。规定了建立健全行政复议工作责任制、税务行政复议工作检查、税务行政复议意见书和建议书以及下级税务机关定期向上一级税务机关报告等制度。