汇总纳税如何计算分摊比例
——更新时间：2009-02-26 12:04:52 点击率: 2804
《企业所得税法》及实施条例（以下简称《新税法》）的颁布实施，为企业发展提供了公平的税收环境，企业融资渠道的多样化，集团化经营模式成为企业做大做强、增强市场竞争力的必然要求和趋势。《新税法》实施半年有余，总分机构汇总纳税成为各级税务机关在日常企业所得税征管中亟待解决的问题。大型跨区（省、市、自治区、计划单列市）经营企业在组织形式上主要有两种选择，一是采用总公司和分公司的组织形式，总公司与分公司属于同一法人；二是采用母公司和子公司的组织形式，母公司与子公司分别拥有法人资格。企业所得税法有关汇总纳税规定的出台，就汇总纳税如何预缴所得税、如何计算分摊比例等具体操作进行了明确，为基层税务机关如何规范此项业务提供了依据。
一、汇总纳税的优势和风险
企业所得税法规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。企业所得税法实施条例进一步明确，企业在汇总计算并缴纳企业所得税时，应当统一核算应纳税所得额。企业采用汇总纳税方式，主要有以下几方面的优势：
第一，成员企业之间的盈利和亏损可以互相抵补，即集团内一家企业的损失可抵消其他企业的利润，企业总体上就可以利用时间性差异递延纳税时间，获取一定的税收利益，这相当于税务机关提供了一笔无息贷款，有助于企业发展。
第二，税法规定在税前列支有限额的费用（如业务招待费、广告费、业务宣传费）可以在整个集团内部调剂使用，从而使整个集团的税收负担更趋合理。比如，在母子公司独立运作的模式下，出于集团整体管理的需要，母公司往往会统一进行广告宣传等活动，整个集团的广告费和业务宣传费很大部分体现在母公司的账目上，而母公司往往侧重于管理职能，业务收入较少或根本没有，如不实行汇总纳税，这些广告费和业务宣传费则无法在税前列支，企业税收负担较重。
第三，企业集团投资收益可从应税收益中全部抵减，不存在根据税率差异补税问题。
第四，可以提高企业集团总体的风险承受能力，使企业集团能够实现经营的多元化和全球化，增强企业集团的竞争能力和市场风险承受能力。
与此同时，汇总纳税也可能给企业带来一些风险。由于税法和会计制度存在差异（新会计准则颁布实施后，差异愈加明显），加之各地区税务机关在理解及执行政策尺度、口径上可能存在一定的差异，汇总纳税企业在开展汇算清缴工作时会有一定难度。此外，汇总纳税在技术处理上比较复杂，需要辅之以先进的内部监控审核手段，对所有涉税流程进行严格规范，对企业的实际纳税操作提出了更高的要求，有可能增加相关成本。
二、汇总纳税的具体操作
国家税务总局下发了《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》（国税发[2008]28号），对汇总纳税企业的税款预缴和汇算清缴、分支机构分摊税款比例、征收管理等作了规定，明确汇总纳税企业实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的企业所得税征收管理办法，为汇总纳税企业的具体操作指出了总体方向。
第一，预缴所得税。
总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构，就地分期预缴企业所得税。二级分支机构及其下属机构均由二级分支机构集中就地预缴企业所得税；三级及以下分支机构不就地预缴企业所得税，其经营收入、职工工资和资产总额统一计入二级分支机构。
国税发[2008]28号文件同时明确了不就地预缴企业所得税的5种情形：1.不具有主体生产经营职能，且在当地不缴纳增值税、营业税的产品售后服务、内部研发、仓储等企业内部辅助性的二级及以下分支机构，不就地预缴企业所得税；2.上年度认定为小型微利企业的，其分支机构不就地预缴企业所得税；3.新设立的分支机构，设立当年不就地预缴企业所得税；4.撤销的分支机构，撤销当年剩余期限内应分摊的企业所得税款由总机构缴入中央国库；5.企业在中国境外设立的不具有法人资格的营业机构，不就地预缴企业所得税。
国税发[2008]28号文件还充分考虑了企业的实际要求。文件规定，总机构和分支机构应分期预缴的企业所得税，50%在各分支机构间分摊预缴，50%由总机构预缴。总机构预缴的部分，其中25%就地入库，25%预缴入中央国库。总机构设立具有独立生产经营职能的部门，且具有独立生产经营职能部门的经营收入、职工工资和资产总额与管理职能部门分开核算的，可将具有独立生产经营职能的部门视同一个分支机构，就地预缴企业所得税。
第二，计算分摊比例。
国税发[2008]28号文件规定，总机构应按照以前年度（1月~6月份按上上年度，7月~12月份按上年度）分支机构的经营收入、职工工资和资产总额三个因素计算各分支机构应分摊所得税款的比例，三因素的权重依次为0.35、0.35、0.30。计算公式如下：
某分支机构分摊比例＝0.35×（该分支机构营业收入/各分支机构营业收入之和）＋0.35×（该分支机构工资总额/各分支机构工资总额之和）＋0.30×（该分支机构资产总额/各分支机构资产总额之和）举例：某跨地区经营企业A公司，总机构设在郑州，在深圳和太原分别设有B分公司和C分公司。另外，在郑州总部还有一个符合国税发[2008]28号文件规定的“视同”分支机构D部门。总部计算出当期应纳税所得额为8600万元。
第一步：总部预缴所得税的基数＝8600×50%＝4300（万元），总部应预缴的所得税＝4300×25%＝1075（万元）；
第二步：假定B公司、C公司、D部门按照经营收入、职工工资和资产总额三个因素计算后应分摊所得税款的比例分别是0.2、0.15和0.65.其中B公司和D部门适用税率为25%，C公司适用税率为15%。B公司预缴所得税的基数＝4300×0.2＝860（万元），B公司应预缴的所得税＝860×25%＝215（万元）。
C公司预缴所得税的基数＝4300×0.15＝645（万元），C公司应预缴的所得税＝645×15%＝96.75（万元）。
D部门预缴所得税的基数＝4300×0.65＝2795（万元），D部门应预缴的所得税＝2795×25%＝698.75（万元）。
根据国家税务总局《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行规定》（国税发[2008]28号，以下简称《办法》）精神，自治区国家税务局和自治区地方税务局联合下发了《关于不跨省区总分机构企业所得税征收管理问题的通知》（新国税发[2008]66号），该文件明确规定：居民企业在我区境内跨地（州、市）、跨县（区）设立不具有法人资格的营业机构、场所的（总机构和分支机构均在我区境内），由该居民企业为汇总纳税企业，应按照《办法》规定的程序和方法计算缴纳企业所得税，但总机构和分支机构间分摊预缴企业所得税的比例暂定为：50%在各二级分支机构间分摊预缴，50%由总机构预缴并全额就地入库，暂不通过财政专户进行调库，待正式分配比例确定后再进行调整。
新国税发[2008]66号文件的出台，简化了在我区境内跨地（州、市）、跨县（区）总分机构预缴企业所得税的计算步骤，但难免造成在次年企业进行所得税汇算清缴时增加财税部门和企业的工作量。
