在我国税法中，用来解决这个问题的似乎可以是《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号，下称“29号公告”）第二条“企业接收股东划入资产的企业所得税处理”规定：

“（一）企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。

（二）企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。”

但是我们需要注意的是，29号公告并不能完全解决问题。我们讲，在控股母公司向下对收购子公司资本投入时，资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，收购子公司可以不计入收入总额，控股母公司不确认资产转让所得，同时调增其原股权的计税基础。但与美国第351条交易规则不同的是，这个时候收购子公司获得的标的资产的计税基础是按照公允价值确定，而不是按照标的资产在控股母公司手中的计税基础确定，笔者认为这可能也是29号公告第二条违反了资产计税基础连续规则的一个地方。

另外一个可能的依据是《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号，下称“109号文”）第三条“关于股权、资产划转”的规定：

“对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动，且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：

1、划出方企业和划入方企业均不确认所得。

2、划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原账面净值确定。

3、划入方企业取得的被划转资产，应按其原账面净值计算折旧扣除。”

同时，《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号，下称“40号公告”）第一条相关规定：

“（一）100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司获得子公司100%的股权支付。母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积，下同）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定。

（二）100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本（包括资本公积，下同）处理，子公司按接受投资处理。”

但是，我们讲109号文和40号公告仅仅适用于100%直接控制的母子公司之间的资产（股权）划转业务，并不适用于其他具有控制关系的母子公司之间，这就存在局限性了。同时，40号公告第一条第（一）款的规定，可以直接适用于收购子公司增发股份的情形，与美国的第351条交易的结果是一致的；但第一条第（二）款的规定，则显然与29号公告第二条以及税法原理规则是相背的，因为母公司投入时并非其自身减资，而是对子公司的资本投入，反而应增加其原股权的计税基础处理。

因此，如果我国要构筑三角重组的所得税税法规则，不光要认识控股母公司作为“重组当事方”的问题，最主要的是还要建立类似于美国第351条资本投入的真正的“递延”纳税规则的问题，而不是116号文和41号文现在这样的当期确认所得，只不过仅仅给予5年平均缴纳的优惠政策这么简单。

最后，让笔者以一个例子来对上述规则进行说明：

【例3】:正向三角吸收合并重组的税务处理

1. 假定，目标公司T公司的全部资产的公允价值为100万元（假定没有负债），该等资产的计税基础为60万元。在一个三角吸收合并重组中，P公司投资10万元设立了全资收购子公司S公司，S公司吸收合并T公司。在合并交易中，S公司以价值60万元的T股份和现金40万元作为对价支付给T公司的100%控股的股东A公司（A公司持有T股份的计税基础为30万元）。

2. 基本事实同上述的第1点，除了后述事实：S公司以价值90万元的T股份和现金10万元作为对价支付给T公司的100%控股的股东A公司。

问题：在上述第1和第2两种情形下，如何进行税务处理？

【解析】

1.在情形1下，股权支付比例为60%，因此，该交易只能适用一般性税务处理。

（1）第一步,首先确定目标公司T公司出售资产的所得：

T确认的标的资产转让所得=标的资产的公允价值－标的资产的计税基础=100－60=40（万元）

（2）第二步，确定T公司的股东A取得的P股份的计税基础：

A转让T股权确认的所得=60＋10－30=40（万元）

A取得的P股份的计税基础=P股份的公允价值=60（万元）

假定，在重组完成后，A立即出售其持有的P股份的话，则确认所得=90－60=30（万元），与在重组中确认的所得40万元合计为70万元，与不经过重组，A直接出售其持有的T股份确认的所得70万元（100－30）保持一致。

（3）第三步，确定P公司暂时取得的T公司的资产的计税基础：

P暂时取得的T资产的计税基础=目标公司资产的计税基础＋目标公司确认的收益=60＋40=100（万元）

（4）第四步，确定P将取得的T公司的资产投入到S公司时的税务处理

P在资本投入中确认的资产转让所得=100－100=0（万元）

S取得的T资产的计税基础=100（万元）

P通过资本投入而获得的S股份的计税基础=100（万元）

P持有的S股份的总计税基础=100＋10=110（万元）

注：在P公司对S公司做资本投入时，并非增资，即S公司并不增发股份给P公司时，可以依据29号公告第二条的规定，作为非股权投资性质的资本投入处理，此时，P公司持有的原S股份的总计税基础=100＋10=110（万元）。